5 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Доля материнской компании в дочернем предприятии

Доля материнской компании в дочернем предприятии

Обесценение активов (Impairment of Assets)

_______________
Соколова Т.А., Бородин О.С. Консолидированная отчетность и ее нормативно-методическое обеспечение // Право и экономика. 2012. N 9. С.58-62.

Стандарт применяется при составлении и представлении консолидированной финансовой отчетности для группы предприятий, находящихся под контролем материнского предприятия.

Стандарт не затрагивает методы учета сделок по объединению бизнеса и их результатов при консолидации, включая гудвил, возникающий при объединении бизнеса (см. МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»).

В стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Консолидированная финансовая отчетность — финансовая отчетность группы, представленная как финансовая отчетность единого хозяйствующего субъекта.

Контроль — право определять финансовую и операционную политику предприятия с целью извлечения выгод от его деятельности.

Группа — материнское предприятие и все его дочерние предприятия.

Неконтролирующая доля — часть прибыли или убытка и чистых активов дочернего предприятия, приходящаяся на доли участия в капитале, которыми материнское предприятие не владеет прямо или косвенно через дочерние предприятия.

Материнское предприятие — предприятие, имеющее одно или несколько дочерних предприятий.

Отдельная финансовая отчетность — составляемая материнским предприятием, инвестором ассоциированного предприятия или участником совместно контролируемого предприятия финансовая отчетность, в которой инвестиции учитываются на основе непосредственной доли в капитале, а не на основе представленных в отчетности финансовых результатов и чистых активов объектов инвестиций.

Дочернее предприятие — предприятие, в том числе неакционерное предприятие, такое, как партнерство, которое контролируется другим предприятием, называемым материнским предприятием.

Материнское предприятие не обязано представлять консолидированную финансовую отчетность только в том случае, если:

a) материнское предприятие само является дочерним предприятием, находящимся в полной или частичной собственности другого предприятия, и его другие собственники, включая тех, кто в иных случаях не имеет права голоса, были проинформированы о том, что материнское предприятие не будет представлять консолидированную финансовую отчетность, и не возражают против этого;

b) долговые и долевые инструменты материнского предприятия не обращаются на открытом рынке (на внутренней либо зарубежной фондовой бирже или на внебиржевом рынке, включая местные и региональные рынки);

c) материнское предприятие не предоставляло и не находится в процессе предоставления своей финансовой отчетности комиссии по ценным бумагам или иному регулирующему органу в целях выпуска любого класса инструментов на открытый рынок;

d) конечное или любое промежуточное материнское предприятие указанного материнского предприятия представляет консолидированную финансовую отчетность, доступную для открытого пользования, которая подготовлена в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (IFRS).

При подготовке консолидированной финансовой отчетности предприятие объединяет финансовую отчетность материнского предприятия и его дочерних предприятий построчно путем сложения аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. Затем, для того чтобы консолидированная финансовая отчетность представляла финансовую информацию о группе как о едином хозяйствующем субъекте, выполняются следующие действия:

a) балансовая стоимость инвестиции материнского предприятия в каждое дочернее предприятие и принадлежащая материнскому предприятию доля в капитале каждого дочернего предприятия взаимоисключаются (см. МСФО (IFRS) 3, в котором описывается порядок отражения любого получающегося в результате гудвилла);

b) определяются неконтролирующие доли в прибылях или убытках консолидируемых дочерних предприятий за отчетный период;

c) неконтролирующие доли в чистых активах консолидируемых дочерних предприятий определяются отдельно от доли, принадлежащей акционерам материнского предприятия. Неконтролирующая доля в чистых активах состоит из:

— величины, приходящейся на эти неконтролирующие доли на дату исходной сделки по объединению, рассчитанной в соответствии с МСФО (IFRS) 3; и

— неконтролирующие доли в изменениях капитала дочернего предприятия, произошедших с даты указанной сделки по объединению.

Консолидированная финансовая отчетность должна быть подготовлена с применением единой учетной политики для аналогичных операций и других событий в аналогичных обстоятельствах.

Если предприятие группы использует учетную политику, отличную от учетной политики, принятой для отражения в консолидированной финансовой отчетности аналогичных операций и событий в аналогичных обстоятельствах, финансовая отчетность этого предприятия соответствующим образом корректируется при подготовке консолидированной финансовой отчетности.

Материнское предприятие может потерять контроль над дочерним предприятием при заключении двух или нескольких сделок (операций). Однако, иногда обстоятельства указывают на то, что несколько таких сделок должны учитываться как единая операция. При определении того, следует ли учитывать такие сделки как единую операцию, материнское предприятие должно рассмотреть все условия данных сделок и их экономические последствия. Наличие одного или нескольких из нижеследующих обстоятельств может указывать на необходимость отражения материнским предприятием нескольких сделок как единой операции:

a) Они заключаются одновременно или обуславливают друг друга.

b) Они составляют единую операцию, направленную на достижение общего коммерческого эффекта.

c) Возникновение одной сделки зависит от возникновения, по крайней мере, еще одной другой сделки.

d) Отдельное рассмотрение одной сделки нецелесообразно с экономической точки зрения, однако его рассмотрение вместе с другими сделками экономически оправданно. Примером этому служит выбытие акций по цене ниже рыночной, которое компенсируется последующим выбытием акций по цене выше рыночной.

Если материнское предприятие теряет контроль над дочерним предприятием, оно:

a) прекращает признание активов (включая любой гудвил) и обязательств дочернего предприятия по их балансовой стоимости на дату потери контроля;

b) прекращает признание балансовой стоимости любой неконтролирующей доли бывшего дочернего предприятия на дату потери контроля (включая любые относимые на них компоненты прочего совокупного дохода);

— справедливую стоимость вознаграждения (при наличии такового), полученного при операции, событии или обстоятельствах, которые привели к потере контроля; и

— если операция, которая привела к потере контроля, подразумевает распределение акций дочернего предприятия в пользу собственников, действующих в этом качестве, указанное распределение;

— признает любую возникающую в результате этого разницу в качестве дохода или убытка в составе прибыли или убытка, относимого на материнское предприятие.

В консолидированной финансовой отчетности раскрывается следующая информация:

— характер отношений между материнским и дочерним предприятиями, если материнское предприятие не владеет прямо или опосредованно через дочерние предприятия более чем половиной относящихся к дочернему предприятию прав голоса;

— причины, по которым владение прямо или опосредованно через дочерние предприятия более чем половиной относящихся к объекту инвестиций прав голоса или потенциальных прав голоса, не составляет контроль;

— дата окончания отчетного периода, на которую дочернее предприятие готовит свою финансовую отчетность, если такая финансовая отчетность используется для подготовки консолидированной финансовой отчетности, при этом ее дата или период, за который она подготовлена, отличаются от даты окончания отчетного периода или периода финансовой отчетности материнского предприятия, а также причина использования отличной даты или периода;

— характер и степень каких-либо существенных ограничений (например, в результате кредитных соглашений или нормативных требований) способности дочерних предприятий переводить материнскому предприятию средства в форме дивидендов денежными средствами или погашать кредиты или авансы;

— перечень, показывающий влияние любых изменений доли материнского предприятия в дочернем предприятии, которые не приводят к потере контроля над капиталом, относимым на собственников материнского предприятия.

Согласно МСФО все предприятия, имеющие дочерние компании, обязаны составлять консолидированную отчетность. Освобождается от такой отчетности только та компания, для которой одновременно выполнены все нижеперечисленные условия:

— если неконтролирующие акционеры компании, являющейся в свою очередь дочерней, не возражают против непредставления консолидированной отчетности;

— ее долговые обязательства или акции не торгуются на открытом рынке;

— она не подавала заявление в комиссию по ценным бумагам или иные регулирующие органы с целью выпуска любого типа инструментов на открытом рынке;

— ее материнская компания представляет консолидированную финансовую отчетность, доступную для всеобщего использования.

Таким образом, практически все материнские компании должны представлять консолидированную отчетность, и порядок ее составления волнует как многих специалистов, участвующих в процессе ее подготовки, так и ее информационных потребителей, поскольку от ее достоверности во многом зависит правильность принимаемых ими решений.

Консолидированная и неконсолидированная финансовая отчетность, в соответствии с МСФО, включает:

— отчет о финансовом положении на конец отчетного периода;

— отчет о прибылях и убытках за отчетный период;

— отчет о совокупных доходах за отчетный период;

— отчет об изменениях в собственном капитале за отчетный период;

— отчет о движении денежных средств за отчетный период;

— примечания, включая краткое описание существенных принципов учетной политики по составлению финансовой отчетности в соответствии с МСФО и прочие пояснительные примечания.

В зависимости от доли участия и степени контроля различают несколько схем консолидации, основанных на особенностях структуры группы компаний.

1. В состав группы включаются материнская и дочерние компании. Под дочерней компанией понимается любая компания, контролируемая материнской компанией. Наличие контроля предполагается, когда инвестор прямо или косвенно владеет более чем 50% имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиций. Контроль может существовать при владении менее чем 50% имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиций, если материнская компания обладает возможностью:

— управлять более чем половиной акций, имеющих право голоса, по соглашению с другими инвесторами;

— определять финансовую и операционную политику компании согласно уставу или соглашению;

— назначать или смещать большинство членов совета директоров или аналогичного органа управления;

— иметь большинство голосов на заседаниях совета директоров или аналогичного органа управления.

Консолидированную отчетность составляет головная (материнская) организация, инвестирующая средства и управляющая подконтрольными компаниями, как национальными, так и зарубежными.

Стандартами, регулирующими порядок составления отчетности для групп, включающих дочерние компании, являются МСФО IAS 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» и IFRS 3 «Объединение бизнеса».

Если инвестиция в дочернюю компанию совершена исключительно с целью последующей перепродажи, такая компания исключается из консолидации и учитывается согласно IFRS 5 «Необоротные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность».

2. Ассоциированные компании. Ассоциированная компания — это компания, на которую инвестор оказывает существенное влияние, но которая не является ни его дочерней компанией, ни совместным предприятием.

Под существенным влиянием понимается возможность участвовать в принятии решений по вопросам финансовой и операционной политики компании — объекта инвестиций без возможности контролировать эту политику. Предполагается, что такое влияние имеет место в случаях, когда инвестору принадлежат как минимум 20% имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиции.

Наличие существенного влияния со стороны инвестора подтверждается хотя бы одним способом:

— представительство в совете директоров зависимой компании;

— участие в процессе выработки политики;

— крупные операции между инвестором и объектом инвестиций;

— обмен управленческим персоналом или предоставление важной технической информации.

Стандартом, регулирующим порядок составления отчетности для ассоциированных компаний, является IAS 28 «Инвестиции в ассоциированные компании».

3. Совместная деятельность. Различают три формы ведения совместной деятельности: совместно контролируемая компания, совместно контролируемая деятельность и совместно контролируемые активы. В процессе составления консолидированной финансовой отчетности учитывается только совместно контролируемая компания.

Совместно контролируемая компания составляет индивидуальную финансовую отчетность. При этом за ее деятельностью устанавливается совместный контроль, условия которого определены договорным соглашением. Каждый участник вкладывает в совместно контролируемую компанию денежные средства и другие ресурсы. Совместно контролируемая компания является для обществ-участников совместной деятельности объектом инвестиций, поэтому возникает необходимость формирования консолидированной финансовой отчетности .

_______________
Пермитина Ю. Консолидированная отчетность по МСФО // Финансовая газета. 2011. N 37. С.12; N 39. С.12.

Компания «А» 1 января 2011 года совместно с двумя другими компаниями стала соучредителем компании «Б», в которой приобрела 22 млн. акций. Компания «Б» является совместным предприятием. Также компания «А» приобрела 68% акций компании «В» за 45840 тыс.руб. Номинальная стоимость акций равна 1 руб. Для целей данного примера влияние отложенных налогов не учитывается (таблица).

Неконтролирующая доля: новые требования. Часть 1

Агладзе Илья Игоревич

АCCA, МВА, управляющий партнёр в Financial Trainings & Consulting.

Обновленный МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» обязателен к применению к годовым отчетам, начинающимся с 1 июля 2009 г. А поскольку в России финансовый год совпадает с календарным годом, то фактически требования стандарта вступили в силу с 1 января 2010 г.

Обновленный МСФО (IAS) 27 ввел ряд новых требований. В частности:

– заменил термин «доля меньшинства» (Minority interest) на термин «неконтролирующая доля» (Noncontrolling interest) (МСФО 27-4);

– допустил возможность отрицательной неконтролирующей доли в консолидированном отчете о финансовом положении (МСФО 27-28);

– детализировал, что операции покупки/продажи неконтролирующей доли, не приводящие к изменению контроля над дочерней компанией, должны отражаться в капитале (МСФО 27-30);

– определил, что любая инвестиция, оставшаяся в бывшей дочерней компании (частичное выбытие), признается по справедливой стоимости на дату потери контроля (МСФО 27-34d).

Мы остановимся на анализе изменений, связанных с долей меньшинства /неконтролирующей долей.

Определение неконтролирующей доли

Обновленный МСФО 27 оставил неизменным определение неконтролирующей доли: «Неконтролирующая доля – часть прибыли или убытка и чистых активов дочернего предприятия, приходящаяся на доли участия в капитале, которыми материнское предприятие не владеет прямо или косвенно через дочерние предприятия» (МСФО 27-4).

Также стандарт требует: «Неконтролирующие доли должны быть представлены в консолидированном отчете о финансовом положении в составе капитала, отдельно от капитала собственников материнского предприятия» (МСФО 27-27).

Замена термина «доля меньшинства»

В общем случае МСФО 27 разделяет понятия контроля и процента владения: «Предполагается, что имеет место контроль, если материнское предприятие владеет прямо или опосредованно, через дочерние предприятия, более чем половиной относящихся к какому-либо предприятию прав голоса, кроме исключительных случаев, когда может быть четко продемонстрировано, что такое владение не создает контроля» (МСФО 27-13).

В пояснениях к изменениям (Basis for Conclusions, BC) Совет по МСФО отметил, что «изменение терминологии отражает тот факт, что владельцы меньшей доли могут иметь возможность контролировать компанию и, наоборот, владельцы большей доли могут не иметь контроля над компанией. Поэтому «неконтролирующая доля» является более точным, чем «доля меньшинства», описанием той части собственников, которые не имеют контроль над компанией» (МСФО 27, BC 28).

И действительно, на практике имели место случаи, когда владение более 50 % не приводило к контролю в том смысле, в котором контроль определен в МСФО 27.

В частности, при наличии потенциальных прав голоса (см. ниже) возникала ситуация, когда при фактическом владении, например, 60 % контроль был у акционеров, владевших 40 %. Поскольку процент доли меньшинства определяется как «1 минус процент доли большинства», то в данной ситуации доля меньшинства равнялась 60 %. Возникал справедливый вопрос: как доля в 60 % может называться меньшинством? Своим изменением названия Совет по МСФО привел в соответствие практику и терминологию.

Определение процента неконтролирующей доли

Процент неконтролирующей доли в дочерней компании определяется как «1 минус процент контролирующей доли участия в капитале дочерней компании», или, иными словами, «1 минус процент, которым материнская компания владеет в дочерней». В простых группах определение неконтролирующей доли не вызывает особой сложности.

Пример 1

Группа состоит из двух компаний. Компания «А» владеет 75 % компании «Б». Процент неконтролирующей доли будет составлять 25 % (1 – 75 %).

В более сложных группах определение процента неконтролирующей доли может оказаться более сложной задачей.

Пример 2

Группа состоит из трех компаний. Компания «А» владеет 75 % компании «Б». Компания «Б» владеет 60 % компании «В». Схема владения представлена на рис. 1. Процент неконтролирующей доли в компании «Б» будет составлять 25 % (1 – 75 %). Владение компании «А» в компании «В» – косвенное. Чтобы определить процент неконтролирующей доли в компании «В», необходимо сначала определить эффективную контролирующую долю владения компании «А» в компании «В», которая будет рассчитываться как произведение долей владения компании «А» в компании «Б» и компании «Б» в компании «В»: 75 % х 60 % = 45 %. Неконтролирующая доля в компании «В» будет, соответственно, 55 % (1 – 45 %).

Не должен смущать тот факт, что неконтролирующая доля в компании «В» оказалась меньше 50 %. При определении компаний, входящих в группу, первичным является наличие или отсутствие контроля, и лишь затем математически рассчитывается процент неконтролирующей доли. В нашем случае, предполагая, что процент владения совпадает с контролем, очевидно, что компания «А» контролирует компанию «Б». А поскольку компания «Б» контролирует компанию «В», то и компания «А», через контроль над компанией «Б», контролирует компанию «В».

После того как определены компании, входящие в группу «А», математически определяется неконтролирующая доля в каждой из дочерних компаний, и эта неконтролирующая доля может оказаться как больше, так и меньше 50 %. Если процент оказывается менее 50 %, это не будет означать отсутствие контроля, так как контроль мы определили на первом этапе.

Пример 3

Схема владения компаний в группе представлена на рис. 2. Отличие от примера 2 состоит только в том, что помимо косвенного владения компании «А» в компании «В» есть еще и прямое владение компании «А» в компании «В». Предполагая, что процент владения совпадает с контролем, компания «А» контролирует и компанию «Б», и компанию «В». Контролирующая доля компании «А» в компании «В» будет определяться как произведение долей для косвенного (опосредованного) владения и как сумма для прямого владения: 75 % х 60 % + 35 % = 80 %. Неконтролирующая доля по компании «В», соответственно, будет равна 20 %. Неконтролирующая доля в компании «Б» останется по сравнению с расчетом в примере 2 неизменной – 25 %.

Пример 4

Схема владения компаний в группе представлена на рис. 3. Предполагая, что процент владения совпадает с контролем, компания «А» контролирует компанию «Б» и компанию «В» (через контроль над компанией «Б») и не контролирует компанию «Г». Контролирующая доля компании «А» в компании «В» составляет 45 % (75 % х 60 %); неконтролирующая доля, соответственно, 55 %. Тот факт, что компания «А» также владеет 8,75 % (35 % х 25 %) компании «В», не влияет на размер контролирующей (а значит, и на размер неконтролирующей) доли, поскольку согласно МСФО 27 процент контролирующей доли определяется как процент, которым материнская компания владеет прямо или косвенно через дочерние компании. Поскольку компания «Г» не является дочерней компанией, то и процент владения, который рассчитывается через компанию «Г», не учитывается в расчете контролирующей и неконтролирующей долей. Однако факт владения 8,75 % компании «В» не будет «потерян». Эта доля будет учтена при применении метода долевого участия к ассоциированной компании «Г». В цифрах учет 8,75 % выглядит таким образом. Предположим, что в индивидуальных отчетах о совокупном доходе прибыль компании «В» за период составила 1 млн руб., а прибыль компании «Г» за тот же период составила ноль. Компания «Г», применяя метод долевого участия, увеличит свою прибыль и размер инвестиции в компании «В» на 250 тыс. руб. (25 % х 1 млн руб.). Затем компания «А», применяя метод долевого участия, увеличит свою прибыль и размер инвестиции в компании «Г» на 87,5 тыс. руб. (35 % х 250 тыс. руб.). В конечном счете 8,75 % эффективного владения компании «А» в компании «В» будет отражено в отчетности компании «А» следующим образом: а) увеличение прибыли по строке «Доля в прибыли ассоциированных компаний» и б) увеличение инвестиции в ассоциированной компании «Г».

Пример 5

Схема владения компаний в группе представлена на рис. 4. Она такая же, как и в примере 4, за исключением того, что компания «Г» уже является дочерней компанией. В этом случае неконтролирующая доля в компании «Б» – 25 %, а в компании «Г» – 20 %.

Контролирующая доля в компании «В» будет рассчитана как 75 % х 60 % + 80 % х 25 % = 65 %; неконтролирующая доля, соответственно, – 35 %. Основное отличие от примера 4 состоит в том, что компания «Г» является дочерней компаний, а значит, доля владения по ее «ветке» учитывается в расчете контролирующей, а следовательно, и неконтролирующей долей.

Потенциальные права голоса

Согласно п. 14 стандарта «компания может владеть варрантами на акции, опционами на покупку акций, долговыми или долевыми инструментами, которые могут быть конвертированы в обыкновенные акции, или иными подобными инструментами, которые при их исполнении или конвертировании могут предоставить предприятию права голоса или уменьшить права голоса другого лица в отношении финансовой и хозяйственной политики другого предприятия (потенциальные права голоса). Существование и влияние потенциальных прав голоса, которые в настоящее время могут быть исполнены или конвертированы, включая потенциальные права голоса, принадлежащие другому предприятию, принимаются во внимание при оценке того, правомочно ли предприятие определять финансовую и операционную политику другого предприятия. Потенциальные права голоса не являются реализуемыми или конвертируемыми на текущий момент, если они, например, не могут быть реализованы или конвертированы до определенной даты в будущем или до наступления определенного события».

Суть требований этого пункта стандарта рассмотрим на примере.

Пример 6

Компания «А» владеет 60 %, а компания «Б» – оставшимися 40 % компании «В» (рис. 5). Одновременно у компании «Б» имеется опцион «колл», дающий право выкупа 39 % акций компании «В» у компании «А». Компания «Б» может в любой момент без каких бы то ни было ограничений реализовать свое право выкупа 39 % акций. Согласно п. 14 стандарта опцион представляет собой потенциальное право голоса, которое должно учитываться при определении контроля, вне зависимости от намерений компании «Б» в отношении выкупа данного 39%-ного пакета, поскольку определяющим является возможность контроля, а не факт контроля в данный момент. С учетом потенциального права голоса компания «Б» имеет 79 % голосующих акций, а следовательно, согласно стандарту контролирует компанию «В». Однако неконтролирующая доля определяется по фактическому владению, и до тех пор пока компания «Б» не реализует свое право выкупа, неконтролирующая доля будет равна 60 %. Только после фактического выкупа 39 % акций неконтролирующая доля станет равной 21 %.

Отрицательная неконтролирующая доля: как было

В предыдущей версии стандарта в п. 35 говорилось следующее: «Убытки, относящиеся к доле меньшинства в консолидированной дочерней компании, могут превышать долю меньшинства в ее капитале. Это превышение и любые последующие убытки, относящиеся к доле меньшинства, распределяются на долю большинства, кроме случая, когда меньшинство несет обязательство и имеет возможность инвестировать дополнительные средства для покрытия убытков. Если впоследствии дочерняя компания показывает прибыль, то такая прибыль распределяется на долю большинства до тех пор, пока не будет компенсирована вся ранее поглощенная долей большинства сумма убытков, относящаяся к доле меньшинства».

Данное требование стандарта фактически исключало ситуацию отрицательной доли меньшинства в консолидированном балансе. Рассмотрим выполнение данного требования стандарта на примере.

Пример 7

Компания «Лада» приобрела 60 % компании «Таврия» за 18 млн руб., когда нераспределенная прибыль компании «Таврия» равнялась 20 млн руб. Индивидуальные и консолидированный отчеты о финансовом положении компаний по состоянию на конец периода 20Х1 г. представлены в табл. 1.

Баланс по состоянию на 31.12.20Х1, млн руб.

Дочерняя компания — цели создания, финансовая деятельность, консолидированная отчетность и налоговые льготы

После обретения независимости отечественные крупные организации путем разветвления деятельности избавляли бизнес от рисков. Дочерняя компания – это независимое юридическое лицо, которое управляется со стороны основной компании из-за наличия у нее контрольного пакета акций. По уставу это абсолютно независимый «игрок», имеющий отдельное название, юридический адрес, штат. Виды деятельности могут не совпадать: часто такие предприятия создают с целью продвижения перспективных направлений, не задействованных в основных организациях.

Что такое дочернее предприятие

Многие путают разницу между понятием «дочерняя компания» и ролью филиала. Ключевое отличие – это то, что филиал не является независимым юридическим лицом. Он находится под значительным влиянием руководства основного предприятия, адрес совпадает, как и сфера деятельности. Независимая организация может иметь иное направление деятельности. Создание дочерней компании происходит за счет основных средств основного учредителя, но контролирует производство основной «игрок» в силу снижения рисков.

Цели создания

Существует несколько предпосылок для открытия такого предприятия. Дочерняя компания может создаваться для следующих целей:

  • для продвижения бизнеса в новых направлениях деятельности (расширение производства, изменение вектора развития);
  • для расширения бизнеса (например, если производственное юрлицо примет решение развивать собственную торговую сеть);
  • для повышения конкурентоспособности (это позволит внедрить новую команду, ускорить общее развитие);
  • для защиты (часто сетевые «игроки» могут испытывать те или проблемы с активами или законодательством, поэтому дочерняя компания помогает защитить часть активов от притязательств компаний/государства, суда).

Специфика деятельности

Особенность деятельности материнской компании заключается в наличии контрольного пакета акций у такой организации, что позволяет управлять «побочным» юридическим лицом. По нормам международного, российского законодательства необходимо иметь от 50% (+1 акция) для полного контроля, а также выполнения блокирующих функций по решениям. Этот показатель зависит от состава правления, количества акционеров. Иногда 20% акций будут контрольными, если другие члены имеют не более 1% доли. В акционерных обществах важно иметь большинство.

Способы создания ДЗО

Существует два основных способа получить управление дочерней компанией. Первое – это заново создать юридическое лицо, где 50% акций будет принадлежать изначально материнской. Второй вариант – это выкупить половину или больше акций, стать основным управляющим лицом уже существующей ООО, ОАО, АО или других типов юрлиц. В первом случае сегмент деятельности может формироваться с нуля, непосредственным объектом инвестиций выступит новая организация. Во втором случае все активы переходят под контроль материнского юридического лица.

Структура управления

Контрольный пакет акций определенного участника обеспечивает возможность управлять, принимать ключевые решения по тому или иному вопросы. Если дочерняя компания – это собственность материнской организации на 50% и более (с контрольным пакетом акций), то большая часть вопросов решается непосредственно руководителем нового предприятия, который фактически дублирует решения основного руководства.

Если же в организации нет контрольного пакета акций, то все заключения проходят через голосование акционеров (членов совета). В управляющей компании составлена примерно идентичная структура управления, где присутствует прямой начальник, директор, команда юристов, менеджеров. Главным в данном случае является генеральный директор или непосредственный владелец.

Как открыть дочернее предприятие

Дочерние компании являются самостоятельными юридическими лицами, поэтому для их создания необходимо заново разрабатывать Устав, назначать руководящий состав. Проводится создание (назначение) юридического адреса. В Устав вписываются действующие активы, прописываются доли участия (по первому взносу). Проводится работа с руководителями материнского предприятия. По протоколу собрания акционеров выносится заключительное решение создать новое юридическое лицо в целях расширения или снижения рисков по тому или иному виду деятельности.

Подготовка Устава и разработка Положений о деятельности ДЗО

Для работы независимого юридического лица необходимы оригиналы решений собрания учредителей главного офиса. Устав при этом создается заново, где прописываются инвесторы (их доли), название, данные об учредителях, условия производства, конечный юридический адрес. Со стороны главного офиса подготавливаются заявления по государственным формам 13001, 13002, которые впоследствии должны будут заявлены у нотариуса. Если отдельная компания приобретается в виде контрольного пакета акций, то проводятся собрания, выносятся решения о формировании дочернего предприятия.

Принятие решения на собрании акционеров и подготовка документов для открытия «дочки»

На решении акционеров принимается решение о создании дочерней организации. Это все прописывается секретарем, подписывается. Там же решаются вопросы про будущие расходы, прибыль в подразделении и то, как будет проводиться реорганизация по имуществу, активам. Чтобы создать отдельную компанию под руководством существующего главного офиса, необходимо первоначальной подготовить следующий список документов для подачи в государственную палату:

  1. Заявление со стороны генерального директора или решения совета директоров.
  2. Справку с банка об открытии нового счета.
  3. Составленный Устав предприятия, где прописывают субсидиарную ответственность.
  4. Указывается новый юридический адрес (выдается справка об аренде офиса или другое).
  5. Данные про учредителей.
  6. Копии акта приема, получения платежей или активов (если такая процедура проводилась).

Регистрация дочерней фирмы

Конечное решение о регистрации новой фирмы принимает государственная регистрационная палата. Если руководство главного офиса решит просто создать юридическое лицо, не привязывая его к основному предприятию, то юрлицо не будет иметь статуса дочерней организации. Перед регистрацией может быть выбран необходимый тип управления: совет директоров, отдельная управляющая фирма, единоличное владение (100% акций). Дочерняя фирма может начинать свою деятельность сразу после получения свидетельства о регистрации юридического лица.

Назначение руководителя и главного бухгалтера

Главный офис проводит назначение руководителя и главного бухгалтера. Для этого составляет решение или приказ в письменном виде с печатью. При создании юридического лица руководитель уже указывается изначально или выбирается акционерным составом. Дальнейшие изменения проводятся составом менеджеров дочерней компании. Непосредственный директор остается под влиянием главного офиса.

Чем отличается дочерняя организация от филиала и представительства

Одинаковые факторы заключаются в оплате задолженностей. Как и в случае с филиалом, убыток покрывает основная управляющая фирма, а коммерческую прибыль присваивает себе главный офис. В случае банкротства затраты переводятся на материнское юридическое лицо, но оно не страдает от фактических материальных потерь (филиал или представительство не являются отдельным ЮЛ). Дочернее общество отличается от филиала или представительства следующими факторами:

  • наличием собственного юридического адреса, Устава и управляющего состава;
  • возможностью работать в любой сфере деятельности, независимо от главного офиса;
  • большая часть сделок оформляется от имени главного офиса.

Юридическая независимость

Организации характерна дочерняя юридическая независимость – управленческую функцию берут на себя руководители на местах, а решения остаются за главным офисом. Отлично от филиала, отдельное юрлицо имеет собственную печать и заключает все поставки, покупки, продажи от собственного имени. Выполнение самостоятельных сделок ведет к наличию отдельного банковского счета. Итоговая чистая прибыль распределяется по акционерному составу. Долги основной фирмы могут покрываться за счет этой прибыли, что часто происходит в международных корпорациях.

Полномочия в принятии решений

Все ключевые решения не могут быть приняты самостоятельно. Для этого необходимо заключительное слово совета акционеров основной фирмы. На месте могут быть приняты решения относительно закупок, процесса управления производством, продаж, методики и другого. Создание новых продуктов, технологий ведется под контролем управления главного офиса. Два руководителя постоянно поддерживают контакт между собой. Учитывая непосредственное назначение директоров со стороны материнской организации, непослушание не допускается, что часто закреплено Уставом.

Признание и выполнение обязательств

Все действия основываются на письменных заключениях состава директоров. Приказы в письменной форме с печатью поступают по юридическому адресу второй компании. Обязательства имеются только относительно собственной деятельности компании. Однако СМИ зачастую отслеживают политику основной фирмы и ее «дочек».

В каких случаях материнская компания несет ответственность по долгам дочерней фирмы

Материнская компания несет ответственность по долгам дочерней фирмы, если:

  • между двумя предприятиями было составлено письменное соглашение, где описываются условия ответственности субсидиарного типа;
  • к негативным финансовым результатам зависимую фирму привел главный офис, выдавая те или иные управленческие решения.

В ином случае юридическую и материальную ответственность каждое юридическое лицо несет отдельно, ведь организации имеют отдельное имущество (активы), банковский счет, доход и расход. Материальная ответственность по долгам может наступать по результату решения суда, когда одна из сторон была признана банкротом, а долги перед кредиторами придется возвращать второму участнику холдинга.

Финансовая деятельность

Независимой является финансовая деятельность, ведь для созданной фирмы создается отдельный банковский счет. Все квитанции, акты приема и прочие документы оформляются на новое юридическое лицо. Для этого создается печать с его названием и адресом. Финансовая деятельность может отличаться от той, которую ведет главный офис. Например, если материнская организация производит сырье, а вторая компания выполняет юридическую консультацию, консалтинг. Финансовая отчетность не может быть связана между собой. Налоговые документы подаются отдельно.

Ведение бухгалтерского учета

Для начала деятельности компании необходимо создание отдельного банковского счета. Головной офис управления имеет отдельную и независимую финансовую систему, поэтому вся отчетность составляется отдельно, в соответствии с бюджетом. Материнское и дочернее предприятие имеет разный баланс по уставу, юридический адрес. Налоговая отчетность сдается в территориальный орган по месту прописки офиса, отдельно нанимается бухгалтерский отдел, осуществляющий отчетность от лица ДК.

Налоговый учет

Отдельно ведется и налоговый учет, а вся отчетность поступает в территориальный фискальный орган. Согласно нормам закона, дочерняя компания имеет отдельные и независимые активы, которые не переплетаются с головной организацией. Административные функции выполняются под управлением директора ДК. Переплетение может наступать, если часть активов передается от основной фирмы в процессе ее деятельности.

Взаимоотношения материнской и дочерней компании

Независимым участником рынка является дочерняя компания, которая всегда находится под влиянием головного офиса. Набор сотрудников, выбор системы работы и прочее остаются за местными менеджерами. Связаны предприятия только пунктами в уставе и учредителями, когда контрольный пакет акций принадлежит основной фирме. Любой участник может работать за рубежом и представлять интересы другого в иностранных государствах, перед инвесторами. Инвестор может вкладываться в дочернее юридическое лицо, не связываясь напрямую с управляющим главного офиса.

Консолидированная отчетность

Один из видов финансовой отчетности – консолидированная. Она сдается от нескольких участников, работающих как одно целое. Это относится и к материнским или дочерним фирмам. Составлять ее необходимо с целью отображения реального положения целой финансовой группы. Ведь если один участник будет иметь убыток, то акции второго могут от этого упасть (и наоборот). В консолидированной отчетности особое внимание уделяют капиталу двух самостоятельных фирм, их отношению, связи и деятельности.

Вопрос консолидированной отчетности четко прописывается и в международных стандартах, нормах – IAS 27, IFRS 3, 28 и 31. Система международных стандартов финансовой отчётности описывает необходимость указания показателей дебета, кредита, активов и других финансовых деталей. В Российской Федерации данная тематика раскрывается Приказами Правительства от 1998-1999 годов.

Налоговые льготы

На общих условиях допускаются налоговые льготы при исполнении ряда законодательных требований. Согласно нормам законов ДК имеет форму отдельного юридического лица и может выступать независимым плательщиком налога на добавленную стоимость. В итоге налоговые льготы при операциях между компаниями фиксируются только в положении «приход-уход» средств или активов. Налог на прибыль вычитается один раз.

Плюсы и минусы дочерних обществ

Чтобы принять решение о целесообразности создания дочерней компании, нужно взвесить все плюсы и минусы. Преимущества:

  • возможность ведения независимой деятельности;
  • возможность приобретать активы и распоряжаться ими;
  • отдельное руководство и состав менеджеров;
  • низкая ответственность перед долгами материнской фирмы;
  • возможные инвестиции со стороны головного офиса.

Из минусов создания выделяют следующее:

  • может наступить банкротство по вине основной фирмы;
  • необходимость исполнения требований руководство материнской организации;
  • влияние на стоимость и акции со стороны главного участника.

Видео

Как учитывать изменение долей участия в группах компаний по МСФО?

Бухгалтерскому учету в группах компаний посвящено несколько стандартов, таких как IAS 28, IFRS 3, IFRS 10 и IFRS 11. Рассмотрим порядок учета изменения долей участия в группах компаний по МСФО.

Иногда группы компаний меняют свою структуру и состав. Это происходит, например, когда инвестор решает приобрести больше акций или наоборот, избавиться от некоторых акций.

Довольно сложно перечислить и описать все способы изменения состава группы компани. Рассмотрим только несколько из них — назовем их «базовыми» способами.

Какими могут быть отношения между инвестором и объектом инвестиций?

Когда инвестор покупает новые акции или продает часть акций того же объекта инвестиций, тогда главным вопросом будет:

Как изменяется связь между приобретателем (например, материнской компанией) и приобретаемым активом (например, дочерней компанией)?

Другими словами, каковы отношения до изменения долей участия и какими они становятся после?

Существует 4 разных типа отношений между инвестором и объектом инвестиций:

  • Контроль(англ. ‘control’), как определено в МСФО (IFRS) 10; [см. Приложение А]
  • Значительное влияние(англ. ‘significant influence’), как определено в МСФО (IAS) 28; [см. параграф 3]
  • Совместный контроль(англ. ‘joint control’), в соответствии с МСФО (IFRS) 11; [см. Приложение А]
  • Ничего из вышеперечисленного — в этом случае долевое участие в объекте инвестиций считается финансовым инструментомсогласно МСФО (IFRS) 9. [см. параграф 2.1]

Для упрощения задачи не будем здесь касаться совместного контроля, поскольку в большинстве случаев изменения в совместном контроле учитываются так же, как и изменения в существенном влиянии.

Приобретение большей доли участия.

Когда инвестор приобретает больше акций своего объекта инвестиций, существует несколько способов изменения контроля:

  • Инвестор получает контроль (например, доля в 15% увеличивается до 70%);
  • Существенное влияние преобразуется в контроль (например, доля в 25% увеличивается до 70%); или
  • Существующий контроль сохраняется при приобретении новых акций (например, доля в 55% увеличивается до 70%).

Напомним, что доля участия является лишь показателем, и на практике контроль может быть достигнут другим путем, без изменения доли акций.

Разберем процедуру учета.

Как учитывать приобретение контроля?

Когда инвестор приобретает контроль над своими инвестициями без существенного влияния, то на самом деле он приобретает дочернюю компанию, отчетность которой необходимо консолидировать.

Основные вопросы учета:

  • Что делать с предыдущими инвестициями?
  • Как рассчитать гудвил?

1. Что делать с предыдущими инвестициями?

Вы просто исключаете их из учета и прекращаете их признание в финансовой отчетности.

При этом не соблюдаются правила прекращения признания финансового инструмента. Но это всего лишь разводнение капитала или «предполагаемое выбытие долей» или «условное выбытие долей» (от англ. ‘deemed disposal’), и вы вновь признаете те же старые доли вместе с новыми долями как дочернюю компанию.

Вам необходимо рассчитать прибыль (или убыток) инвестора от предполагаемого выбытия долей (справедливая стоимость за вычетом балансовой стоимости) и признать ее в составе прибыли или убытка.

После этого нужно заново признать предыдущие инвестиции по справедливой стоимости вместе с новыми инвестициями.

2. Как рассчитать гудвил?

Как вы знаете, гудвил рассчитывается как:

  • Справедливая стоимость переданного вознаграждения
  • (+) Доля неконтролирующих акционеров в приобретаемой компании
  • (+) Справедливая стоимость ранее удерживавшейся доли участия, если приобретение происходит поэтапно
  • (-) Стоимость чистых активов приобретаемой компании.

Поэтому вы просто включаете справедливую стоимость ранее удерживавшейся доли участия в расчету гудвила, а затем консолидируете отчетность, как обычно.

Для ясности проиллюстрируем это на простом примере.

Пример учета приобретения контроля.

Компания ABC имеет 10% доли в DEF, и получает еще 50% в DEF 30 июня. В этот день ABC получает контроль над DEF. Финансовые результаты ABC на 30 июня следующие:

  • Балансовая стоимость 10% доли: 1 000 д.е.
  • Справедливая стоимость 10% доли: 1 300 д.е.
  • Стоимость 50% доли, которую фактически выплатила ABC: 6 700 д.е.
  • Стоимость чистых активов DEF: 11 000 д.е.

Во-первых, вычислим прибыль от разводнения (предполагаемого выбытия долей):

  • Справедливая стоимость 10% акций: 1 300 д.е.
  • (-) Балансовая стоимость 10% доли: 1 000 д.е.

Прибыль от предполагаемого выбытия долей = 300 д.е., которая отражается в учете проводкой:

  • Дебет. Финансовые вложения: 300 д.е.
  • Кредит. Прибыли / убытки от выбытия долей: 300 д.е.

Затем можно рассчитать гудвил:

  • Справедливая стоимость вознаграждения, уплаченного за 50% долю: 6 700 д.е.
  • (+) Справедливая стоимость ранее удерживавшейся доли: 1 300 д.е.
  • (+) Неконтролирующая доля участия (11 000 д.е. * 40%): 4 000 д.е.
  • (+) Чистые активы DEF: 11 000 д.е.

Гудвил: 1 400 д.е.

После этого вам нужно начать консолидировать отчетность дочерней компании. Здесь приведен базовый пример такой консолидации.

Как учитывать переход существенного влияния в контроль?

Когда инвестор приобретает контроль над своей ассоциированной компанией (т.е. над компанией, на которую он оказывает существенное влияние), то ассоциированная организация прекращает свое существование, а инвестор приобретает дочернюю компанию.

Учетная процедура точно такая же, как показано выше. Инвестору необходимо:

  • Прекратить признание ассоциированной компании и рассчитать прибыль от выбытия долей; а также
  • Признать дочернюю компанию и начать консолидацию отчетности.

Оба этапа идентичны тому, что указано выше. Прекращение признания ассоциированной компании не представляет большой проблемы, так как инвестиции в ассоциированную компанию отражаются отдельной статьей точно так же, как и финансовые вложения.

Как учитывать приобретение большей доли участия с сохранением контроля?

Если инвестор уже контролирует объект инвестиций (до приобретения дополнительной доли участия), учетная процедура полностью отличается от предыдущих двух ситуаций.

Потому что инвестор НЕ приобретает дочернюю компанию.

В результате вы не должны прекращать признание ранее удерживаемых инвестиций с прибылью или убытком от выбытия долей.

Вместо этого инвестор приобретает большую долю собственности в чистых активах дочерней компании.

Поэтому вам нужно отразить изменения в собственном капитале, чтобы показать передачу доли между владельцами.

При приобретении дополнительной доли материнской компанией, доля неконтролирующих акционеров уменьшается.

Кроме того, возможно перемещение капитала между неконтролирующей долей участия и нераспределенной прибылью, чтобы отразить изменение справедливой стоимости с течением времени (на дату приобретения дополнительной доли относительно даты первоначального приобретения контроля).

Как учитывать частичное или полное выбытие долей участия?

Когда инвестор продает акции своей дочерней компании, над которыми осуществляет контроль, возможное несколько вариантов изменения контроля:

  • Теряется контроль и приобретается существенное влияние (например, доля в 70% снижается до 25%);
  • Теряется контроль и НЕ приобретается существенное влияние (например, доля в 70% снижается до 15%); или
  • Сохраняется контроль, но уменьшается доля участия (например, доля в 70% снижается до 55%).

Будьте осторожны, потому что на самом деле инвестору не нужно ничего продавать, чтобы потерять (передать) контроль для своей дочерней компанией. Другими словами, от дочерней компании можно избавиться другими способами, например:

  • Другой инвестор реализует опционы на покупку акций в дочерней компании (в результате доля материнской компании размывается);
  • Дочерняя компания выпускает акции и передает их третьей стороне,
  • Появляется договоренность о передаче контроля от материнской компании кому-то другому.

В этих ситуациях теряется контроль и ликвидируется дочерняя компания. Это называется разводнением долей или «предполагаемым (условным) выбытием долей» (от англ. ‘deemed disposal’).

Бухгалтер материнской компании должен очень внимательно следить за тем, что происходит с долями дочерней компании, потому что иногда дочерняя компания может быть ликвидирована без участия материнской компании (это, конечно, крайний случай, но все же такое возможно).

В принципе, учет этих ситуаций очень схож с тем, что указано выше, только выполняется наоборот. Главное, что здесь имеет значение, это факт сохранения или потери контроля.

Учет потери контроля.

Когда контроль теряется, инвестор (материнская компания) прекращает признание дочерней компании и прекращает консолидировать отчетность.

Необходимо предпринять 2 шага:

  • Рассчитать прибыль или убыток от выбытия инвестиций, как в отдельной финансовой отчетности материнской компании, так и в консолидированной финансовой отчетности (да, эти две цифры различны).
  • Второй шаг зависит от того, какая доля участия останется у инвестора:
    • Если не остается доли участия, нет второго шага.
    • Если приобретается ассоциированная компания (например, доля в 70% уменьшается до 25%), то оставшаяся доля отражается по справедливой стоимости на дату выбытия, и с этой даты применяется метод долевого участия;
    • Если остается доля без существенного влияния (например, доля 70% уменьшается до 15%), тогда инвестор должен классифицировать долю как финансовый актив и продолжить оценку и признание этого актива в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

Учет при сохранении контроля.

Когда инвестор уменьшает свою долю, но сохраняет контроль (например, доля 70% уменьшается до 55% акций), ситуация совсем иная.

Бухгалтеру необходимо продолжить консолидацию отчетности, потому что на балансе все еще есть дочерняя компания.

Кроме того, несмотря на списание части акций, вы НЕ рассчитываете прибыль от выбытия.

Вместо этого учитывается операция с капиталом, то есть сделка между владельцами дочерней компании. Точнее, вы должны корректировать только неконтролирующую долю участия и нераспределенную прибыль в составе капитала. Активы и обязательства при этом не меняются.

Как представлять сравнительную информацию?

При учете приобретения/потери контроля часто возникает такой вопрос:

«Мы приобрели / продали дочернюю компания в 20×1 году, должны ли мы пересчитать сравнительную информацию за 20×0 год?»

Причина в том, что вы не принимаете новую учетную политику, которая требовала бы пересчета.

Вместо этого происходит приобретение или продажа дочерней компании — это новое событие, имевшее место в текущем отчетном периоде, но не в прошлом.

Поэтому вполне нормально представлять сравнительные данные, как они есть. Вы только отражаете тот факт, что ваша группа компаний выглядела по-разному в сравнительный отчетный период.

Доля материнской компании в дочернем предприятии

Обесценение активов (Impairment of Assets)

_______________
Соколова Т.А., Бородин О.С. Консолидированная отчетность и ее нормативно-методическое обеспечение // Право и экономика. 2012. N 9. С.58-62.

Стандарт применяется при составлении и представлении консолидированной финансовой отчетности для группы предприятий, находящихся под контролем материнского предприятия.

Стандарт не затрагивает методы учета сделок по объединению бизнеса и их результатов при консолидации, включая гудвил, возникающий при объединении бизнеса (см. МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»).

В стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Консолидированная финансовая отчетность — финансовая отчетность группы, представленная как финансовая отчетность единого хозяйствующего субъекта.

Контроль — право определять финансовую и операционную политику предприятия с целью извлечения выгод от его деятельности.

Группа — материнское предприятие и все его дочерние предприятия.

Неконтролирующая доля — часть прибыли или убытка и чистых активов дочернего предприятия, приходящаяся на доли участия в капитале, которыми материнское предприятие не владеет прямо или косвенно через дочерние предприятия.

Материнское предприятие — предприятие, имеющее одно или несколько дочерних предприятий.

Отдельная финансовая отчетность — составляемая материнским предприятием, инвестором ассоциированного предприятия или участником совместно контролируемого предприятия финансовая отчетность, в которой инвестиции учитываются на основе непосредственной доли в капитале, а не на основе представленных в отчетности финансовых результатов и чистых активов объектов инвестиций.

Дочернее предприятие — предприятие, в том числе неакционерное предприятие, такое, как партнерство, которое контролируется другим предприятием, называемым материнским предприятием.

Материнское предприятие не обязано представлять консолидированную финансовую отчетность только в том случае, если:

a) материнское предприятие само является дочерним предприятием, находящимся в полной или частичной собственности другого предприятия, и его другие собственники, включая тех, кто в иных случаях не имеет права голоса, были проинформированы о том, что материнское предприятие не будет представлять консолидированную финансовую отчетность, и не возражают против этого;

b) долговые и долевые инструменты материнского предприятия не обращаются на открытом рынке (на внутренней либо зарубежной фондовой бирже или на внебиржевом рынке, включая местные и региональные рынки);

c) материнское предприятие не предоставляло и не находится в процессе предоставления своей финансовой отчетности комиссии по ценным бумагам или иному регулирующему органу в целях выпуска любого класса инструментов на открытый рынок;

d) конечное или любое промежуточное материнское предприятие указанного материнского предприятия представляет консолидированную финансовую отчетность, доступную для открытого пользования, которая подготовлена в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (IFRS).

При подготовке консолидированной финансовой отчетности предприятие объединяет финансовую отчетность материнского предприятия и его дочерних предприятий построчно путем сложения аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. Затем, для того чтобы консолидированная финансовая отчетность представляла финансовую информацию о группе как о едином хозяйствующем субъекте, выполняются следующие действия:

a) балансовая стоимость инвестиции материнского предприятия в каждое дочернее предприятие и принадлежащая материнскому предприятию доля в капитале каждого дочернего предприятия взаимоисключаются (см. МСФО (IFRS) 3, в котором описывается порядок отражения любого получающегося в результате гудвилла);

b) определяются неконтролирующие доли в прибылях или убытках консолидируемых дочерних предприятий за отчетный период;

c) неконтролирующие доли в чистых активах консолидируемых дочерних предприятий определяются отдельно от доли, принадлежащей акционерам материнского предприятия. Неконтролирующая доля в чистых активах состоит из:

— величины, приходящейся на эти неконтролирующие доли на дату исходной сделки по объединению, рассчитанной в соответствии с МСФО (IFRS) 3; и

— неконтролирующие доли в изменениях капитала дочернего предприятия, произошедших с даты указанной сделки по объединению.

Консолидированная финансовая отчетность должна быть подготовлена с применением единой учетной политики для аналогичных операций и других событий в аналогичных обстоятельствах.

Если предприятие группы использует учетную политику, отличную от учетной политики, принятой для отражения в консолидированной финансовой отчетности аналогичных операций и событий в аналогичных обстоятельствах, финансовая отчетность этого предприятия соответствующим образом корректируется при подготовке консолидированной финансовой отчетности.

Материнское предприятие может потерять контроль над дочерним предприятием при заключении двух или нескольких сделок (операций). Однако, иногда обстоятельства указывают на то, что несколько таких сделок должны учитываться как единая операция. При определении того, следует ли учитывать такие сделки как единую операцию, материнское предприятие должно рассмотреть все условия данных сделок и их экономические последствия. Наличие одного или нескольких из нижеследующих обстоятельств может указывать на необходимость отражения материнским предприятием нескольких сделок как единой операции:

a) Они заключаются одновременно или обуславливают друг друга.

b) Они составляют единую операцию, направленную на достижение общего коммерческого эффекта.

c) Возникновение одной сделки зависит от возникновения, по крайней мере, еще одной другой сделки.

d) Отдельное рассмотрение одной сделки нецелесообразно с экономической точки зрения, однако его рассмотрение вместе с другими сделками экономически оправданно. Примером этому служит выбытие акций по цене ниже рыночной, которое компенсируется последующим выбытием акций по цене выше рыночной.

Если материнское предприятие теряет контроль над дочерним предприятием, оно:

a) прекращает признание активов (включая любой гудвил) и обязательств дочернего предприятия по их балансовой стоимости на дату потери контроля;

b) прекращает признание балансовой стоимости любой неконтролирующей доли бывшего дочернего предприятия на дату потери контроля (включая любые относимые на них компоненты прочего совокупного дохода);

— справедливую стоимость вознаграждения (при наличии такового), полученного при операции, событии или обстоятельствах, которые привели к потере контроля; и

— если операция, которая привела к потере контроля, подразумевает распределение акций дочернего предприятия в пользу собственников, действующих в этом качестве, указанное распределение;

— признает любую возникающую в результате этого разницу в качестве дохода или убытка в составе прибыли или убытка, относимого на материнское предприятие.

В консолидированной финансовой отчетности раскрывается следующая информация:

— характер отношений между материнским и дочерним предприятиями, если материнское предприятие не владеет прямо или опосредованно через дочерние предприятия более чем половиной относящихся к дочернему предприятию прав голоса;

— причины, по которым владение прямо или опосредованно через дочерние предприятия более чем половиной относящихся к объекту инвестиций прав голоса или потенциальных прав голоса, не составляет контроль;

— дата окончания отчетного периода, на которую дочернее предприятие готовит свою финансовую отчетность, если такая финансовая отчетность используется для подготовки консолидированной финансовой отчетности, при этом ее дата или период, за который она подготовлена, отличаются от даты окончания отчетного периода или периода финансовой отчетности материнского предприятия, а также причина использования отличной даты или периода;

— характер и степень каких-либо существенных ограничений (например, в результате кредитных соглашений или нормативных требований) способности дочерних предприятий переводить материнскому предприятию средства в форме дивидендов денежными средствами или погашать кредиты или авансы;

— перечень, показывающий влияние любых изменений доли материнского предприятия в дочернем предприятии, которые не приводят к потере контроля над капиталом, относимым на собственников материнского предприятия.

Согласно МСФО все предприятия, имеющие дочерние компании, обязаны составлять консолидированную отчетность. Освобождается от такой отчетности только та компания, для которой одновременно выполнены все нижеперечисленные условия:

— если неконтролирующие акционеры компании, являющейся в свою очередь дочерней, не возражают против непредставления консолидированной отчетности;

— ее долговые обязательства или акции не торгуются на открытом рынке;

— она не подавала заявление в комиссию по ценным бумагам или иные регулирующие органы с целью выпуска любого типа инструментов на открытом рынке;

— ее материнская компания представляет консолидированную финансовую отчетность, доступную для всеобщего использования.

Таким образом, практически все материнские компании должны представлять консолидированную отчетность, и порядок ее составления волнует как многих специалистов, участвующих в процессе ее подготовки, так и ее информационных потребителей, поскольку от ее достоверности во многом зависит правильность принимаемых ими решений.

Консолидированная и неконсолидированная финансовая отчетность, в соответствии с МСФО, включает:

— отчет о финансовом положении на конец отчетного периода;

— отчет о прибылях и убытках за отчетный период;

— отчет о совокупных доходах за отчетный период;

— отчет об изменениях в собственном капитале за отчетный период;

— отчет о движении денежных средств за отчетный период;

— примечания, включая краткое описание существенных принципов учетной политики по составлению финансовой отчетности в соответствии с МСФО и прочие пояснительные примечания.

В зависимости от доли участия и степени контроля различают несколько схем консолидации, основанных на особенностях структуры группы компаний.

1. В состав группы включаются материнская и дочерние компании. Под дочерней компанией понимается любая компания, контролируемая материнской компанией. Наличие контроля предполагается, когда инвестор прямо или косвенно владеет более чем 50% имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиций. Контроль может существовать при владении менее чем 50% имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиций, если материнская компания обладает возможностью:

— управлять более чем половиной акций, имеющих право голоса, по соглашению с другими инвесторами;

— определять финансовую и операционную политику компании согласно уставу или соглашению;

— назначать или смещать большинство членов совета директоров или аналогичного органа управления;

— иметь большинство голосов на заседаниях совета директоров или аналогичного органа управления.

Консолидированную отчетность составляет головная (материнская) организация, инвестирующая средства и управляющая подконтрольными компаниями, как национальными, так и зарубежными.

Стандартами, регулирующими порядок составления отчетности для групп, включающих дочерние компании, являются МСФО IAS 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» и IFRS 3 «Объединение бизнеса».

Если инвестиция в дочернюю компанию совершена исключительно с целью последующей перепродажи, такая компания исключается из консолидации и учитывается согласно IFRS 5 «Необоротные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность».

2. Ассоциированные компании. Ассоциированная компания — это компания, на которую инвестор оказывает существенное влияние, но которая не является ни его дочерней компанией, ни совместным предприятием.

Под существенным влиянием понимается возможность участвовать в принятии решений по вопросам финансовой и операционной политики компании — объекта инвестиций без возможности контролировать эту политику. Предполагается, что такое влияние имеет место в случаях, когда инвестору принадлежат как минимум 20% имеющих право голоса акций (долей) объекта инвестиции.

Наличие существенного влияния со стороны инвестора подтверждается хотя бы одним способом:

— представительство в совете директоров зависимой компании;

— участие в процессе выработки политики;

— крупные операции между инвестором и объектом инвестиций;

— обмен управленческим персоналом или предоставление важной технической информации.

Стандартом, регулирующим порядок составления отчетности для ассоциированных компаний, является IAS 28 «Инвестиции в ассоциированные компании».

3. Совместная деятельность. Различают три формы ведения совместной деятельности: совместно контролируемая компания, совместно контролируемая деятельность и совместно контролируемые активы. В процессе составления консолидированной финансовой отчетности учитывается только совместно контролируемая компания.

Совместно контролируемая компания составляет индивидуальную финансовую отчетность. При этом за ее деятельностью устанавливается совместный контроль, условия которого определены договорным соглашением. Каждый участник вкладывает в совместно контролируемую компанию денежные средства и другие ресурсы. Совместно контролируемая компания является для обществ-участников совместной деятельности объектом инвестиций, поэтому возникает необходимость формирования консолидированной финансовой отчетности .

_______________
Пермитина Ю. Консолидированная отчетность по МСФО // Финансовая газета. 2011. N 37. С.12; N 39. С.12.

Компания «А» 1 января 2011 года совместно с двумя другими компаниями стала соучредителем компании «Б», в которой приобрела 22 млн. акций. Компания «Б» является совместным предприятием. Также компания «А» приобрела 68% акций компании «В» за 45840 тыс.руб. Номинальная стоимость акций равна 1 руб. Для целей данного примера влияние отложенных налогов не учитывается (таблица).

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector